内部审计中持续审计模式的实施路径研究
西京学院 李海霞 王鹏 摘要：党的十九大以来，内部审计想要更好地融入和服务国家治理体系，就必须朝着全面覆盖的目标不断发展，不仅要做到数量上的全覆盖，更要做到时间上的全覆盖，持续审计模式是内部审计的必由之路，然而审计信息系统的缓慢发展严重制约着持续审计的发展，基于此，本文提出必须优先制定可行的人工持续审计模式，积累实践经验，为信息技术提供数据基础，才能有效解决人工与信心技术之间的矛盾，从而使内部审计实现现代化的持续审计模式 关键字：内部审计；持续审计；审计信息系统
2015 年底，中共中央办公厅、国务院办公厅印发了《关于完善审计制度若干重大问题的框架意见》及与之配套的《关于实行审计全覆盖的实施意见》等三个文件。这标志着我国国家审计正是进入“全覆盖”时代（蔡春，2015）。随着十九大报告对改革审计管理体制提出的进一步要求，内部审计工作也应该不断适应国家治理体系全面覆盖的发展需求，融入到党和国家的的监督体系当中。
内部审计全覆盖的发展目标，不仅要做到企业各资产管理、经济活动等项目数量上的全覆盖，更应做到对公司各类经济活动在时间维度上的动态全覆盖。传统的事后审计模式通常在会计年度或者项目结束之后开展，审计中发现的问题，往往已经过去数月之久，而随着企业规模的扩大，业务趋于复杂，这样这些潜在的问题给企业带来的损失会随着“蝴蝶效应”不断被放大（朱志红、薛大维，2013；卫强，2016）。所有，将持续审计运用到内部审计工作之中，才能使内部审计工作更加顺应时代的潮流。
一 、持续审计的概念 1999 年美国注册会计师协会（AICPA）和加拿大特许会计师协会（CICA）联合成立的持续审计委员会发布的研究报告中，对持续审计进行了定义：“持续审计是指独立审计师用以对委托项目的相关事项以一些列实时或短时间内生成的审计报告，对其提供书面鉴证的一套审计方法。”费伯丽（2009）在此基础上将内部审计中持续审计定义为：“内部审计师在事件发生的当时或者稍后极短的时间内进行审计，目的是评估内部控制的有效性，评估风险，检测事项和交易的正确性。” 二 、持续审计模式面临的问题 1、信息系统的建立。
持续审计代表着未来审计的发展趋势，对于审计职业界而言，既是机遇也是挑战，持续审计高度依赖先进的计算机技术（毕秀玲，2008）。实施持续审计必须有可靠的持续审计基础系统作为技术保障（林琳,2005）。而目前我国企业中信息化办公的水平参差不齐，加之审计软件自动化、智能化水平较低，难以满足持续审计的要求。
2、组织的协调性。
传统的内部审计工作模式想要实现企业各部门之间能够协调配合已并非易事，若引入持续审计模式，在原有的模式上增加审计时点，难免会增加企业内部对内审工作的抵触情绪，是内审工作难以顺利开展。
3、审计师的胜任能力。
当内部审计运用持续审计模式时，企业内审人员面临的挑战主要来自于两个方面：其一，自身所具备的计算机技术能否适应与实施持续审计相关的信息系统的要求；其二，传统事后审计模式变为全过程动态审计模式后，自身的精力能否满足工作量的变化。
三 、内部审计中实现持续审计的路径设计 随着我国的制度环境不断改善，审计制度改革的不断深入，加之信息技术水平的快速进步，为内部审计的工作模式向持续审计模式提供了可能。基于此，我们设计如下实现路径：
传统内审模式持续审计模式大数据系统核心要素信息系统内部审计实践经验 计算机技术事中跟踪审计事前预防审计事后全面审计人员保障审计软件人工智能制度保障基本前提 运行保障图 1 内部审计实施持续审计模式路径 1、基本前提 制度保障。企业内审部门的工作职责、权利及义务，实施审计的工作流程，审计评价标准、各部门的之间的协调机制等必须以书面形
式写入公司章程之中，为内审人员今后开展持续审计工作提供最根本的制度依据。
独立性。企业内审部门必须由企业董事会直接领导，并且只对其负责。确保审计工作的独立性与权威性。并且内审部门在平时的工作中应对所了解的公司内部信息起到上传下达的作用。即将工作中发现的问题及时上报董事会，对于董事会的决议、意见，及时传达到相关部门，并监督其执行情况。
2、核心要素 （1）内审信息系统中审计实践与计算技术之间的关系 以往的研究中，审计信息系统的建立通常被看做是持续审计工作模式前提，同时往往也成为了持续审计模式建立的一大障碍。因此，我们对审计专业知识与计算机技术融合的关系进行了重新梳理（如下图 2、图 3）。
内部审计信息系统审计实践 信息技术需要计算机技术辅助工作需要审计实践提供经验数据 图 2 审计实践工作与信息技术的矛盾关系 审计信息系统的建立是审计理论知识与信息技术相融合的产物，
二者原本在各自的领域独立发展，但在构成审计系统时，二者不再是原本的并列关系，而是有所先后。计算机技术早已由过去的机械程序阶段，借助大数据云平台，通过深度神经网络学习技术发展到了如今的人工智能阶段。但是再先进的计算机技术，如果没有在内审工作中丰富的持续审计工作经验作为基础数据支撑，想要建立智能化的审计信息系统就是无源之水、无本之木。
因此，内部审计实践必须先向前迈出一步，在可以接受的范围内投入一定的人工成本与时间成本，探索出一套切实可行的持续审计工作方案，为信息技术的引入指引方向（如图 3）。
内部审计信息系统审计实践 信息技术人工审计程序 程序化审计软件大数据平台 总结实践经验智能审计系统 优化持续审计模式简化数据源神经网络学习技术图 3 审计实践与信息技术之间的优化关系 内审人员前期开展持续审计模式时，可以借助现有的比较程序化的审计软件，减少部分简单的机械工作，例如底稿数据的抄写，节约一定时间。通过人工对企业各部门进行的项目分时点进行持续审计，
归纳所需要收集的资料，汇总相关数据，总结经验，可以建立起相关的数据库，为信息系统所需的大数据平台提供数据基础。计算机技术再结合大数据平台和深度神经网络学习技术，建立起能够自我优化升级的智能审计信息系统，最终促进内部审计中持续审计模式的不断优化发展。
（2）内部审计中持续审计模式的主要环节 ①事前预防性审计 关于事前预防性的审计工作，可以主要从两个方面入手，一是对于纳入审计范围的各部门、分（子）公司的重要项目，审计小组要参与到项目开始前的准备会议中，了解整个项目的总体规划，为后期工作安排打下基础，并且从内审的角度对项目安排提出必要建议，同时也可以传达董事会的相关管理要求。二是内审部门可以通过定期开展宣传教育活动，在公司内部、各分（子）公司中宣传内部审计工作的重要性，不断强调个人工作上的违规行为和疏漏会给企业和个人造成的严重损失，在企业经济活动开始之前，起到一定的预防人为风险的作用。尤其是对公司刚入职的员工，要加大宣传力度，促使员工一开始就树立恪尽职守的工作意识。
②事中跟踪性审计 要做到事中分时点全过程跟踪审计，首先我们要考虑的是人力资源的限制。不可能像事前审计和时候审计那样在一个项目上投入一个审计小组的力量，可以实行专人专项，一个项目只由一个内审人员进行跟踪审计，但一个内审人员可以同时兼顾多个项目的跟踪审计任务。
监督项目进展的同时，不断为项目执行单位提供相应的建议，指导其规范经营、防范风险。对于实行此种模式的可行性，我们从以下两点进行考虑: 第一，一个人是否能胜任一个甚至多个项目的跟踪审计？项目的前期准备会议是由整个审计小组共同参加的，并且会共同分析相应的跟踪审计方案和执行策略、已经为整个项目做了大量、充分的前期工作。在项目进行过程中，负责人主要负责分时点收集项目相的相关数据与资料，起到动态监控的作用，而且项目进行的过程中，整体情况产生明显波动可能性相对较小，也不需要专管人员始终投入等额的工作时间和精力。因此，对一个完整的项目进行跟踪审计并不会一直占用审计人员的工作时间和精力，从而让审计人员可以实现一人同时专管多个项目的跟踪审计。
第二，由传统的事后审计模式转为持续审计模式会不会让内审人员的工作量成倍增加？持续审计模式相对于事后审计模式而言，增加了较多的事前，事中审计工作任务，但同时也完成了传统审计模式中的审前调查、大量的资料收集、复核甚至是与被审对象之间的沟通工作。从任务量上甚至可以看做是讲传统审计的任务量合理分配到了真个项目的全过程，但是从审计效果上来看，其预防、发现风险的能力和实效性要远远高于过去，能够实现内部审计对企业经济活动的实时监控。
③事后全面性审计 在持续审计模式下，内审部门对于企业内部、各分（子）公司相
关经营项目的事后审计已经不再是整个内审工作的核心部分，而是对整个审计项目的总结性工作。大量的审前调查、资料收集等工作，已经随着项目的进行同步完成了。在收集完最后部分项目资料后，做出总结，基本就可以进入最后出具审计报告的工作了。虽然事后审计的工作量大大减少了，但得益于更加科学合理的审计模式，其所呈现的审计成效将会高于传统审计模式。
（3）持续审计信息系统的建立 在如今的信息时代，计算机技术早已经进入到人工智能时代，例如，2017 年 Google 的 AlphaGo 站到了世界围棋界顶峰；能作诗，会谱曲的机器人“小冰”让常人无法无法与之比拟。能文能武，文理兼备已经是当下人工智能技术所具备典型特征。对于计算机技术本身而言，为内审持续审计模式搭建出一个人工智能审计系统，已经不再是一个技术上实现不了的问题，但是苦于理论研究和审计实践经验积累的匮乏，无法为计算机技术提供一个模拟和深度学习、升级的基础。所以，内审工作中如何开展持续审计，首先是我们审计人所要解决的问题，其次才是计算机领域如何将我们的审计工作通过计算机进行模拟、学习、智能化。持续审计信息系统的建立应分以下三个阶段进行：
①审计软件阶段 现阶段我们的内审工作正处于使用审计软件的阶段，目前是审计软件也只是能够完成简单的数据抄录、汇总计算、以及简单的数据分析。但这已经大大节约了内审人员的机械工作时间，将更多的时间用于需要脑力工作的任务中去，计算机技术给内审工作带来的进步已经
不容小觑了。
②大数据云平台阶段 大数据平台、云计算技术已经给很多领域带来了巨变，因此，内审人员在探索持续审计模式的同时，应该重视电子资料的收集、汇总、整理，做的每一个项目不仅仅是为了完成任务，更是为了积累相关的审计经验，审计数据。企业的内审部门也应该建立相应的审计数据库，只有各个企业的数据库的不断积累、汇集，才能构建起内部审计领域的大数据平台，为计算机技术的深度学习功能提供基础。
③人工智能阶段 内部审计工作的大数据平台建立之后，接下来的主要难题才是计算机领域需要攻克的，在此基础上，通过深度学习技术的应用，一个会自我学习、自我进化的人工智能审计系统将不在是个设想。将来内审人员承担更多的将是管理者的职责，系统运行，系统维护，审计结果的复核将是主要的工作内容。
3、运行保障 在有了制度保障和审计信息系统支撑的基础上，整个内审中持续审计工作的开展离不开审计人员的保障。在信息系统建立的前期，一线的内审工作人员扮演着至关重要的角色。企业设立独立的内审部门，配备完整的审计队伍是当务之急，审计人才的培养和引进是持续审计模式运行的基本保障。
随着审计信息系统的日趋成熟，企业内审部门的人才队伍也应该向计算机领域倾斜，审计系统运行的维护将会成为内审部门的日常工
作之一。而原本所需要的一线审计专员，将需要不断向着战略管理型人才转型，由价值守护者向价值创造者转变。在这样的人才结构下，内部审计的只能才能不断适应时代的发展。
四 、结论 持续审计模式是内部审计发展的必然趋势，而持续审计工作离不开企业制度保障、审计信息系统的建立以及审计人才的合理配置。但是做为核心要素的审计信息系统一直难以获得显著的进展，其关键因素在于现有的信息技术得不到充足的内部审计实践经验作为数据支撑。因此，在现有的人工审计模式的基础上，制定合理的持续审计方案，为审计信息系统的发展提供数据支撑，才能使审计人员与信息技术之间形成良性循环，从而促进持续审计信息系统的不断优化，最终在内审工作中实现更加现代化的持续审计模式。
主要参考文献 [1]卫强.电网公司连续审计实践探讨[J].财会通讯,2016(31):86-89. [2]蔡春. 我国国家审计进入“全覆盖”新时代[N]. 中国审计报,2015-12-14(001). [3]朱志红,薛大维.持续审计的创新及模型[J].西安财经学院学报,2013,26(04):45-48. [4]卫剑.持续审计模式对内部审计的影响及其应用分析[J].财会月刊,2011(19):43-45. [5]费伯丽.持续审计:信息时代内部审计的发展趋势[J].财会研究,2009(09):66-68. [6]毕秀玲.持续审计基本问题研究[J].审计研究,2008(04):16-20. [7]林琳.持续审计:梦想与现实[J].审计与经济研究,2005(03):40-43.
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